El pasado 2 de marzo de 2021 fue aprobado en primera discusión por la Asamblea Nacional (AN) el Proyecto de Ley Orgánica Antidrogas (PLOAD), con el que se pretende derogar a la Ley Orgánica de Drogas (LOD) de 2010. Aunque no fue sino hasta el mes de mayo del presente año que se inició la consulta pública respecto de dicho instrumento, el solo hecho de que haya acceso a su texto representa un avance que esperamos vaya acompañado de una verdadera intención por parte de los parlamentarios de recibir y procesar las observaciones que en ese proceso se formulen.     

En la presente oportunidad nos limitaremos a efectuar comentarios en torno al Capítulo IV del instrumento en cuestión, intitulado “Aportes y Contribuciones”, con la sola intención de poner en evidencia la necesidad que persiste de mejorar el tratamiento conferido a la materia.

De manera muy similar a como lo contempla la vigente LOD, el PLOAD prevé el financiamiento de proyectos y programas dirigidos a la prevención del uso indebido y consumo de drogas ilícitas, así como al tratamiento de adicciones, mediante los recursos recaudados por concepto de “aportes” y “contribuciones”.

A pesar de resultar correcto el reconocimiento de la naturaleza tributaria que respecto de ambas fuentes de financiamiento han hecho desde 2005 las diferentes versiones de los instrumentos que las regulan, las denominaciones a ellas conferidas, estas son, “aportes y contribuciones especiales”, no son técnicamente correctas, por cuanto dentro del género tributo encuadran en nuestra opinión en la especie de los “impuestos”. Se trata, además, de tributos nacionales afectados en lo que respecta a su destino, cuya recaudación y administración corresponde, sin embargo, al Fondo Nacional Antidrogas (FONA).

El FONA fue creado mediante Decreto presidencial en el año 2009 bajo la forma de servicio autónomo sin personalidad jurídica (SASPJ), parte integrante del Ministerio del Poder Popular de Interior, Justicia y Paz, contando con autonomía funcional y capacidad de gestión financiera, administrativa, operativa, presupuestaria y técnica.  

Partiendo del carácter de impuesto que tienen tanto los “aportes” como la “contribución especial” previstos en la LOD y en el PLOAD, y al hecho de que son recaudados y administrados por un SASPJ con miras a cubrir fines específicos preestablecidos, en nuestra opinión se configurada claramente la violación del Principio de la Unidad del Tesoro en su consecuencia de la no afectación, consagrado en los artículos 314 de la CRBV y 36 de la Ley Orgánica de Administración Financiera del Sector Público (LOAFSP). Si bien el numeral 3 de la última norma citada contempla como excepción a esa regla a los ingresos que resulten de la gestión de los SASPJ, para encuadrar en el referido supuesto no basta que los recursos sean administrados por un órgano desconcentrado de ese tipo, en tanto lo realmente importante es que se trate de recursos generados de la gestión del SASPJ que, valga destacar, debe consistir en la prestación por su parte de un servicio público.

Es este, precisamente, el pecado original de la medida adoptada por el legislador venezolano desde 2005 dirigida a atender la problemática que supone la producción, comercialización y consumo de drogas y substancias psicotrópicas que mientras no se corrija continuará mancillando su plausible propósito.

Más allá de la grave denuncia formulada que, valga observar, la hemos venido haciendo desde hace más de quince (15) años, es propicia la ocasión para complementarla con otras, igualmente expuestas en ese mismo período, y que toca en esta oportunidad reiterar dada la tónica que pareciera mantener el legislador de interesarse únicamente en la instrumentación de medidas dirigidas a incrementar la recaudación de los referidos tributos, sin importar los medios a los que se recurra a esos fines.

 

Aportes

Sujetos pasivos

A la luz de la LOD los “aportes” recaen sobre las personas jurídicas privadas, consorcios y entes públicos con o sin fines empresariales que ocupen cincuenta (50) o más trabajadores, durante cualquier momento del ejercicio fiscal. A la luz del PLOAD, esa obligación recae sobre los mismos sujetos de derecho, variando, sin embargo, el número mínimo de trabajadores bajo su dependencia. Pasa así aquel mínimo de cincuenta (50) a quince (15), viéndose ampliado considerablemente con tal reforma el universo de contribuyentes, asunto este al que más adelante volveremos.

En lo que respecta a la inclusión de los consorcios en la categoría de sujetos pasivos de la obligación, vale preguntarse: ¿cómo coexisten las obligaciones que recaen sobre una persona jurídica que lleva a cabo actividades económicas, por una parte, como consorciada y, por la otra, de manera individual? Para evitar situaciones de doble tributación, la porción de ingresos brutos generados en su carácter de consorciada gravada en cabeza del consorcio, debería ser excluida al calcular los aportes que le corresponderá liquidar y pagar como individualidad. Hacer otra cosa conduciría a una situación de doble tributación, totalmente inaceptable.

Sobre los sujetos pasivos vale señalar que el artículo 38 del PLOAD al igual que lo hace la LOD dispone que las personas jurídicas pertenecientes a grupos económicos se consolidarán. Al respecto sigue sin quedar claro si la consolidación opera únicamente a efectos de determinar la base de cálculo del aporte, o  también en cuanto al cumplimiento del extremo relativo al número mínimo de trabajadores. Adicionalmente, ha de observarse que el concepto de grupo económico en el ordenamiento jurídico venezolano sólo existe en ciertas Leyes con aplicación exclusiva a los ámbitos por ellas regulados, por lo que sigue sin quedar claro ¿cómo ha de entenderse dicho término a efectos del PLOAD?

 

Destinatarios finales

A la luz de la LOD, lo recaudado por concepto de aportes ha de ser distribuido por el FONA, como sigue: 

• – 40% a proyectos de prevención en el ámbito laboral del aportante, a favor de sus trabajadores y entorno familiar;
• – 25% a los proyectos de prevención integral social dirigidos a niños, niñas y adolescentes;
• – 25% a programas contra el tráfico ilícito de drogas, y
• – 10% para cubrir costos operativos del FONA.

 

El PLOAD varía de 40% a 30% lo que ha de ser destinado a proyectos de prevención en el ámbito laboral del aportante y aumenta de 10% a 20% lo que ha de dirigirse a cubrir costos operativos del FONA. Se da así preferencia a la cobertura del gasto corriente y burocrático, frente a lo requerido para ejecutar proyectos de prevención.

El PLOAD señala que lo recaudado por concepto de “aportes” va dirigido a financiar “Proyectos de Prevención Integral”. A lo largo del Capítulo IV dicho instrumento distingue varias subespecies de aquellos, sin que quede del todo claro en qué consiste cada una de ellas. Se alude así a: (i) proyectos de prevención en el ámbito laboral; (ii) proyectos de prevención integral social, y (iii) proyectos de prevención del tráfico ilícito. Los proyectos de prevención integral social parecieran a su vez admitir clasificaciones adicionales según su orientación, entre ellas, los comunitarios y los dirigidos a atender a niños, niñas y adolescentes.

Ante tal diversidad de proyectos y el impacto que ello tiene en la distribución porcentual de los aportes y en la posibilidad de diseñarlos e instrumentarlos, resultaría muy conveniente precisar en mayor medida lo que cada uno de ellos significa.

En esa misma línea vale señalar que el PLOAD genera igualmente confusión al aludir a la formulación, desarrollo y ejecución de determinados tipos de proyectos por parte de ciertas categorías de sujetos. En algunos casos, no queda claro lo que supone cada uno de esos términos, lo que también debería precisarse en el instrumento comentado.      

 

Hecho imponible

Se trata de un hecho imponible compuesto en tanto depende en su configuración de la concurrencia de dos elementos: (i) calificar como persona jurídica, consorcio o ente público con o sin fines empresariales, y (ii) ocupar cincuenta o más trabajadores, durante cualquier momento del ejercicio fiscal que corresponda.   

Respecto del segundo de los elementos mencionados vale recordar que el PLOAD reduce dicho número a quince (15) trabajadores, dando además rango legal a lo que había sido precisado en la Providencia 007-2009 dictada por la ONA, según la cual, a efectos del cómputo de los trabajadores no tiene importancia su estabilidad o permanencia a lo largo del ejercicio económico.

Tal tratamiento siempre nos ha parecido desproporcionado, por cuanto se impone tan gravosa obligación a quien coyunturalmente pudo alcanzar en su ejercicio económico el mínimo de trabajadores referidos. Dado el destino de buena parte del aporte – 40% (LOD) ó 30% (LOAD) a proyectos de prevención en el ámbito laboral – pudiera resultar más pertinente adoptar el criterio de que el número de trabajadores requerido debe mantenerse durante un período de tiempo mínimo dentro del ejercicio económico de que se trate (Ej. promedio de 15 trabajadores por más de seis meses).   

 

Base imponible

Aunque se mantiene inalterada la alícuota de 1%, el PLOAD cambia la base imponible del “aporte”, en tanto sustituye a la “ganancia o utilidad en operaciones del ejercicio económico” por “los ingresos brutos efectivamente percibidos en ese mismo período de tiempo”. Tal cambio pudiera representar una ampliación de la base de cálculo del “aporte” ya que por aquélla se entiende el monto resultante de restar a la utilidad bruta del ejercicio económico los gastos operacionales de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados (territoriales y extraterritoriales), en tanto que por estos se entenderán los proventos o caudales que de manera habitual sean efectivamente percibidos desde un establecimiento permanente en territorio nacional por causas de la actividad económica realizada, sin incluir los costos o deducciones.     

Si bien la adopción de la ganancia o utilidad en operaciones como base imponible de los aportes suscitó en su momento numerosas críticas, sustituirla por los ingresos brutos no está exenta de objeciones. La utilización de los ingresos brutos como base imponible debe evitarse dado que son un reflejo muy remoto de la verdadera capacidad económica. Tal medida, más allá de poder ampliar significativamente el importe del tributo a pagar (especialmente en el caso de contribuyentes con ingresos exclusivamente territoriales), reproducirá los mismos o similares contratiempos que ha registrado respecto del Impuesto sobre Actividades Económicas (ISAE), entre ellos: (i) qué se entiende por ingresos brutos efectivamente percibidos; (ii) cuándo un ingreso bruto es atribuible a un establecimiento permanente y qué ha de entenderse por este a la luz del PLOAD (lo mismo previsto en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal o en la Ley de Impuesto sobre la Renta), y (iii) qué ha de entenderse por ingresos brutos causados por la actividad económica de índole empresarial o no.

Temas como los antes enunciados deben ser considerados por el legislador en caso de pretender adoptar tan delicada medida.        

 

Régimen sancionatorio

A pesar de que el PLOAD reitera en su artículo 42 lo sostenido en la LOD en cuanto al carácter tributario de los aportes y su sujeción al Código Orgánico Tributario (COT), especialmente en materia sancionatoria, de procedimientos, determinación, fiscalización y procedimientos administrativos y judiciales, se desdice en su artículo 38 cuando tipifica como ilícito el incumplimiento de la obligación  de pagarlos, contemplando, además, como sanción el doble de lo adeudado o el triple en caso de reincidencia. La tipificación de ilícitos y la imposición de sanciones es materia de exclusiva regulación a nivel nacional por el COT (artículo 79), por lo que una norma como el artículo 38 claramente choca con la ley general tributaria. Respecto de ilícitos materiales el artículo 112 del COT contempla la imposición de multa entre el 100% y el 300% del tributo omitido, siendo la reincidencia, según el artículo 66 eiusdem, una circunstancia agravante que ha de tender la imposición de la multa hacia el extremo superior (300%), lo que no es lo previsto por el PLOAD.  

 

Contribución especial

Al igual que la LOD, el PLOAD mantiene la obligación identificada como “contribución especial” que recae sobre las personas naturales y jurídicas fabricantes o importadoras de bebidas alcohólicas, tabaco y sus mezclas. Mientras en la LOD dicho tributo equivale a 2% de la “ganancia o utilidad neta en operaciones”, en el PLOAD aquella base imponible es sustituida por los ingresos brutos derivados de dichas actividades. El destino de lo recaudado es el financiamiento de proyectos, planes y programas relacionados con la creación, construcción, mantenimiento y funcionamiento de centros de tratamiento de las adicciones, así como para apoyar planes, programas y proyectos de prevención integral elaborados por el Ejecutivo Nacional que hayan sido presentados ante el FONA. Este tributo ha de liquidarse y pagarse dentro de los sesenta (60) días continuos contados a partir del cierre del ejercicio fiscal respectivo.

Al igual que los “aportes”, la “contribución especial” ha venido generando dudas e inquietudes que siguen sin ser atenidas debidamente en el PLOAD y que aquí vale la pena comentar.      

 

Destino

Lo primero que vale destacar respecto de la contribución especial es que el Legislador la ha reconocido como una expresión de la responsabilidad social a que se refiere el artículo 135 de la CRBV. En vista de que el consumo de especies como el alcohol, los tabacos y cigarrillos produce efectos nocivos para la salud y otras consecuencias colaterales, se exige a quienes las fabrican o importan atender parte de esos efectos. Al respecto es necesario observar, sin embargo, que aquellas especies no califican como drogas o sustancias psicotrópicas a la luz del PLOAD, por lo que obligaciones de este tipo deberían estar más bien contenidas en las Leyes especiales que en materia impositiva se han dictado respecto de la producción de licores y cigarrillos y su destino circunscribirse a proyectos de rehabilitación de adictos a esas especies.    

Entre los destinatarios finales de lo recaudado por concepto de la “contribución especial”, más allá de los adictos (recuperación), se encuentra la población en general (prevención). Cuando el PLOAD contempla en su artículo 40 la posibilidad de que parte del 80% del producido tributario se destine a “Proyectos de Prevención Integral” elaborados por el Ejecutivo Nacional, pareciera estarse refiriendo a los mismos proyectos a los que están dirigidos los “aportes”. De ser ese el caso, se estaría desnaturalizando aún más la razón de ser de la “contribución especial”. Respecto de ese 80% no se establecen límites en cuanto a lo que puede destinarse a la recuperación de adictos y lo que puede dirigirse a la prevención (drogas en general), todo lo cual profundiza la presente denuncia.

De la misma manera en que ocurre con el “aporte”, el PLOAD aumenta de 10% a 20% la porción de lo recaudado por concepto de “contribución especial” dirigida a cubrir los gastos operativos del FONA, para lo que damos aquí por reproducido el comentario efectuado cuando nos referimos a ese mismo tema con relación a los “aportes”.

 

Otros

Al igual que lo hace el PLOAD respecto de los “aportes”, la llamada “contribución especial” queda sujeta al COT en su condición de tributo, pero a diferencia de aquellos, respecto de estas no se tipifican ilícitos ni establecen sanciones distintas de las previstas en el COT.   

También damos por reproducidos los comentarios efectuados respecto de los aportes en cuanto a la adopción de los ingresos brutos como base imponible de las contribuciones especiales.

 

Deducción del Impuesto sobre la Renta

Aunque al margen del Capítulo IV del PLOAD, vale referirse brevemente a su artículo 25, según el cual, las donaciones efectuadas a favor de planes, proyectos y programas de prevención integral serán deducibles del ISLR, previa aprobación del órgano rector (SNA). Es de advertir que una disposición similar viene formando parte de las Leyes dictadas en la materia desde 1993. 

En nuestra opinión, debe ser únicamente la LISR la que defina las reglas técnicas para la determinación del tributo por ella regulado, no resultando por tanto conveniente dispersar en el ordenamiento jurídico las disposiciones relativas a dicho tributo, en tanto esa práctica puede distorsionar su lógica y estructura técnica, suscitando dudas adicionales en cuanto a las condiciones bajo las cuales tales deducciones proceden.  

 

Consideración final

La adopción de medidas como las contenidas en la LOD y que se ratifican en el PLOAD, para ser válidas y efectivas, deben ajustarse al texto constitucional y a lo desarrollado por Leyes especiales como la LOAFSP y el COT. Más allá de aquel respeto y armonización, iniciativas de este tipo deben ir acompañados de gestiones transparentes a cuyos resultados tenga pleno acceso la población en general. Información precisa y completa sobre los proyectos adelantados y los resultados estadísticos de los logros alcanzados es fundamental para que más allá de la validez formal, estas medidas alcancen también aceptación y legitimidad entre los venezolanos.

Esperamos que estos comentarios y otros efectuados por los distintos sectores que hacen vida en el país contribuyan a mejorar el tratamiento conferido a tan relevante materia, dándole importancia no sólo a los fines a los que se aspira, sino también, a los medios a los que se recurre y a los resultados que se obtienen.